I correttivi non arretrino sulle garanzie. Dalle ispezioni fiscali alla giustizia tributaria nell’era dell’intelligenza artificiale

Sottotitolo: Il IX Congresso nazionale UNCAT riporta al centro il rapporto tra potestà impositiva, legalità costituzionale e diritti fondamentali. Le pronunce della Corte EDU, il contraddittorio preventivo, le presunzioni tributarie e l’impiego dell’intelligenza artificiale delineano le nuove frontiere della difesa del contribuente.

Abstract. La riforma fiscale italiana, avviata con la legge delega 9 agosto 2023, n. 111, impone una riflessione sistematica sull’equilibrio tra efficienza dell’accertamento e tutela dei diritti fondamentali. Il IX Congresso nazionale dell’Unione Nazionale delle Camere degli Avvocati Tributaristi (UNCAT), svoltosi a Cagliari il 9 e 10 ottobre 2026, evidenzia le criticità connesse alle ispezioni fiscali, al contraddittorio preventivo, alle presunzioni, alla riscossione e all’indipendenza della giurisdizione tributaria. Particolare rilievo assumono le pronunce della Corte europea dei diritti dell’uomo in materia di accessi e verifiche fiscali, nonché l’utilizzo crescente di sistemi algoritmici nelle attività di controllo. La tesi sostenuta è che la modernizzazione del sistema tributario debba svilupparsi entro un quadro di legalità sostanziale, proporzionalità, trasparenza e tutela giurisdizionale effettiva, senza che i decreti correttivi si traducano in una regressione delle garanzie riconosciute al contribuente.

Parole chiave: riforma fiscale; UNCAT; Statuto dei diritti del contribuente; contraddittorio preventivo; schema d’atto; Corte EDU; ispezioni fiscali; giustizia tributaria; presunzioni tributarie; intelligenza artificiale; difesa del contribuente.

1. La riforma fiscale tra semplificazione normativa e legalità sostanziale

Il IX Congresso nazionale dell’UNCAT, dedicato al tema «Legalità e diritti nel sistema fiscale in evoluzione. Il ruolo degli Avvocati tributaristi», costituisce un’occasione di approfondimento delle trasformazioni che interessano l’ordinamento tributario italiano. Il confronto si colloca in una fase nella quale l’attuazione della legge delega n. 111/2023, la revisione dello Statuto dei diritti del contribuente e la riforma della giustizia tributaria richiedono un coordinamento sistematico tra esigenze di efficienza amministrativa e garanzie individuali.

Nel messaggio rivolto ai partecipanti, la Presidente del Consiglio Giorgia Meloni ha valorizzato il contributo degli avvocati tributaristi alla riforma fiscale, richiamando gli obiettivi della riduzione della pressione tributaria, della semplificazione e del rinnovamento del rapporto tra Stato e contribuente.

Tali obiettivi, tuttavia, non possono essere valutati esclusivamente in termini di riordino legislativo. La semplificazione delle disposizioni deve accompagnarsi alla prevedibilità dell’azione amministrativa, alla trasparenza delle decisioni e alla possibilità concreta di contestare gli atti lesivi della sfera giuridica del contribuente.

Il parametro fondamentale è rappresentato dagli articoli 3, 23, 24, 53, 97 e 111 della Costituzione. Il principio di legalità tributaria, la capacità contributiva, l’eguaglianza, il diritto di difesa, il buon andamento dell’amministrazione e il giusto processo concorrono a delimitare l’esercizio della potestà impositiva.

Ne deriva una conseguenza metodologica: i correttivi legislativi devono essere valutati non soltanto in relazione alla loro capacità di rendere più efficiente l’accertamento, ma anche alla loro compatibilità con il sistema delle garanzie costituzionali e convenzionali.

2. Ispezioni fiscali e Corte EDU: il controllo tributario incontra i diritti fondamentali

Uno dei temi centrali affrontati dall’UNCAT riguarda le recenti pronunce della Corte europea dei diritti dell’uomo sulle modalità di accesso, ispezione e verifica presso locali aziendali, professionali e, nei casi pertinenti, abitativi.

Le decisioni rese nei casi Italgomme Pneumatici e altri c. Italia, del 6 febbraio 2025, Agrisud 2014 semplificata e altri c. Italia, dell’11 dicembre 2025, e Ferrieri e Bonassisa c. Italia, dell’8 gennaio 2026, hanno richiamato l’esigenza che le ingerenze dell’autorità fiscale siano sorrette da garanzie adeguate contro l’arbitrarietà. La documentazione ufficiale delle pronunce è consultabile presso il Ministero della Giustizia. [1]

Il riferimento convenzionale è costituito, in particolare, dall’articolo 8 CEDU, che tutela il rispetto della vita privata, del domicilio e della corrispondenza. La sua applicazione alle verifiche fiscali richiede di valutare la natura dei locali interessati, la finalità dell’intervento, la base legale, l’intensità dell’ingerenza e l’esistenza di garanzie procedurali effettive.

L’interesse pubblico alla corretta determinazione del reddito imponibile e al contrasto dell’evasione non è in discussione. Ciò che assume rilievo è il modo in cui tale interesse viene perseguito.

Un potere ispettivo esercitato senza un’adeguata delimitazione dell’oggetto del controllo, senza motivazione sufficiente o senza strumenti effettivi di verifica può determinare un sacrificio sproporzionato dei diritti individuali. La legalità dell’attività amministrativa, pertanto, non può ridursi alla mera esistenza astratta di una norma attributiva del potere.

In questo contesto si colloca l’intervento del decreto-legge 17 giugno 2025, n. 84, convertito dalla legge 30 luglio 2025, n. 108, che ha introdotto specifiche disposizioni in materia di motivazione degli accessi fiscali. L’intervento rappresenta un passaggio significativo, ma non esaurisce il problema dell’effettività dei controlli e dei rimedi esperibili.

Il principio da affermare è che la motivazione deve rendere riconoscibili le ragioni dell’ingerenza e consentire un controllo concreto sulla sua legittimità. L’effettività della tutela richiede inoltre che le violazioni possano essere sottoposte a un vaglio giurisdizionale adeguato, senza che il contribuente sia gravato da ostacoli sproporzionati.

3. Contraddittorio preventivo e schema d’atto: la partecipazione del contribuente come garanzia sostanziale

La riforma dello Statuto dei diritti del contribuente, attuata anche attraverso il decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 219, ha attribuito particolare rilievo al contraddittorio preventivo.

L’articolo 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, stabilisce, nei limiti e con le eccezioni previste dalla disciplina vigente, che gli atti autonomamente impugnabili siano preceduti da un contraddittorio informato ed effettivo, a pena di annullabilità.

Il meccanismo si sviluppa attraverso la comunicazione dello schema d’atto, che permette al contribuente di conoscere preventivamente i rilievi dell’Amministrazione finanziaria e di presentare le proprie controdeduzioni entro un termine non inferiore a sessanta giorni. L’atto conclusivo deve tenere conto delle osservazioni e motivare le ragioni del loro eventuale mancato accoglimento. [2]

La funzione dell’istituto non è meramente procedimentale. Il contraddittorio costituisce uno strumento di acquisizione di informazioni, di correzione degli errori e di prevenzione del contenzioso. Permette, inoltre, di sottoporre la ricostruzione fiscale dell’Amministrazione a un confronto con la documentazione contabile, le circostanze economiche e le giustificazioni del contribuente.

La garanzia perde tuttavia efficacia se le esclusioni dal suo ambito applicativo risultano eccessivamente ampie o se il confronto si traduce in un adempimento puramente formale. È dunque necessario verificare che le eccezioni previste dalla legge siano interpretate in modo coerente con la finalità dell’istituto.

L’articolo 6-bis non configura, peraltro, un diritto illimitato al contraddittorio per qualsiasi comunicazione fiscale: occorre distinguere gli atti recanti una pretesa impositiva, quelli soggetti a specifiche forme di interlocuzione e le categorie escluse dalla disciplina generale.

L’indirizzo auspicato dall’UNCAT è condivisibile nella misura in cui sollecita il legislatore a evitare che i correttivi della riforma riducano la portata sostanziale delle garanzie introdotte. La certezza del diritto richiede che il contribuente possa conoscere la contestazione, comprendere gli elementi posti a fondamento della pretesa e predisporre una difesa consapevole.

4. Presunzioni tributarie e distribuzione degli utili extracontabili

Un ulteriore profilo riguarda il ricorso alle presunzioni nell’accertamento tributario, soprattutto nei confronti delle società a ristretta base partecipativa.

In tale ambito, la giurisprudenza ha elaborato il principio secondo cui, in presenza di utili extracontabili accertati in capo a una società caratterizzata da una compagine sociale ristretta, la distribuzione ai soci può essere presunta sulla base di elementi quali la ristrettezza della compagine e il vincolo di solidarietà e reciproco controllo tra i partecipanti.

La presunzione non può tuttavia trasformarsi in una responsabilità automatica del socio per il solo fatto della partecipazione societaria. Occorre distinguere il reddito accertato in capo alla società dalla sua eventuale attribuzione personale al socio, verificando i presupposti della presunzione e gli elementi contrari dedotti dall’interessato.

Il tema assume particolare rilevanza per le società a responsabilità limitata, nelle quali la separazione patrimoniale e la distinta soggettività tributaria non possono essere superate mediante automatismi privi di adeguato fondamento probatorio.

Le modifiche legislative richiamate nel dibattito congressuale devono pertanto essere valutate in relazione alla loro concreta capacità di circoscrivere le presunzioni e di assicurare un accertamento rispettoso della capacità contributiva effettiva.

Sul piano sistematico, il punto di equilibrio risiede nella distinzione tra presunzioni legittime, fondate su elementi oggettivi e suscettibili di prova contraria, e automatismi che rischiano di trasferire sul contribuente un onere difensivo eccessivo.

5. Riscossione e processo tributario: il coordinamento tra tutela e pretesa creditoria

La tutela del contribuente non si esaurisce nella fase dell’accertamento. Una delle criticità segnalate dall’UNCAT concerne il coordinamento tra la difesa nel giudizio tributario e l’attività dell’agente della riscossione.

Il problema emerge, in particolare, quando il contribuente riceve intimazioni o altri atti della riscossione fondati su pretese già sospese, annullate o comunque interessate da provvedimenti che incidono sulla loro efficacia.

In tali circostanze, l’assenza di un raccordo tempestivo tra ente impositore, agente della riscossione e uffici giudiziari può imporre al contribuente ulteriori iniziative difensive, con un aggravio economico e processuale non sempre giustificato.

Il sistema deve assicurare che le decisioni e i provvedimenti rilevanti siano recepiti tempestivamente dagli organi coinvolti e che gli strumenti di tutela non si trasformino in un percorso frammentato.

Anche gli istituti processuali introdotti o modificati dalla riforma devono essere valutati in base alla loro effettiva utilizzabilità. La prova testimoniale scritta, l’autotutela tributaria e le impugnazioni dei relativi dinieghi richiedono un’applicazione coerente con il diritto di difesa e con l’esigenza di una decisione fondata su un quadro probatorio completo.

Il dato quantitativo relativo all’utilizzo di un istituto, se isolatamente considerato, non ne dimostra l’inefficacia; rappresenta tuttavia un indicatore che può giustificare ulteriori verifiche sulle condizioni di accesso, sui tempi e sui criteri di ammissione.

6. Indipendenza della giustizia tributaria e principio di terzietà

La riforma della giustizia tributaria, avviata con la legge 31 agosto 2022, n. 130, ha perseguito l’obiettivo di rafforzare la professionalizzazione dei giudici e di migliorare l’assetto organizzativo della giurisdizione.

Il principio di terzietà, tuttavia, non coincide con la sola qualificazione professionale del magistrato. Esso richiede indipendenza effettiva, imparzialità e assenza di condizionamenti, anche sotto il profilo delle incompatibilità e dell’organizzazione istituzionale.

Il riferimento costituzionale è l’articolo 111, che impone che ogni processo si svolga davanti a un giudice terzo e imparziale. A esso si affianca l’articolo 6 CEDU, nei limiti della sua applicabilità alle controversie tributarie: la Corte europea ha chiarito che le controversie relative al nucleo essenziale degli obblighi fiscali non rientrano automaticamente nella nozione convenzionale di «diritti e obblighi di carattere civile», ferma restando la possibile rilevanza dell’articolo 6 in ambiti specifici, soprattutto quando vengano in rilievo contestazioni di natura sostanzialmente penale.

Le proposte dell’UNCAT concernenti incompatibilità, autonomia degli organi di autogoverno e disciplina della responsabilità professionale si inseriscono in questa prospettiva. Il loro esame deve tenere conto della necessità di bilanciare indipendenza, specializzazione, imparzialità e buon funzionamento della giurisdizione.

La credibilità del giudice tributario dipende anche dalla percezione esterna della sua indipendenza: la giustizia deve essere imparziale ed essere riconoscibile come tale da entrambe le parti del rapporto processuale.

7. Intelligenza artificiale nell’accertamento fiscale: trasparenza, controllo umano e diritto di difesa

L’impiego dell’intelligenza artificiale nei procedimenti fiscali rappresenta una delle trasformazioni più delicate dell’amministrazione finanziaria contemporanea.

Gli strumenti algoritmici possono contribuire all’analisi di grandi volumi di dati, all’individuazione di anomalie e alla selezione delle posizioni meritevoli di approfondimento. La loro utilità operativa non elimina, tuttavia, i problemi di trasparenza, verificabilità e responsabilità.

Il rischio emerge quando il contribuente viene selezionato sulla base di indicatori non comprensibili, di correlazioni statistiche non adeguatamente validate o di sistemi che producono risultati non sottoposti a un controllo umano effettivo.

L’articolo 97 della Costituzione, i principi dello Statuto del contribuente e la disciplina europea applicabile alla protezione dei dati e all’intelligenza artificiale impongono che l’innovazione tecnologica non si traduca in una riduzione delle garanzie procedimentali.

In particolare, occorre distinguere l’utilizzo di un algoritmo come strumento istruttorio dall’adozione di una decisione amministrativa che incida sulla posizione giuridica del contribuente. Nel primo caso, la selezione algoritmica non può sostituire la verifica dei fatti; nel secondo, assumono rilievo la base giuridica del trattamento, le garanzie previste dalla normativa applicabile, la tracciabilità delle operazioni e la possibilità di contestare gli elementi determinanti della decisione.

L’intelligenza artificiale non può costituire una scorciatoia rispetto all’obbligo di motivazione, né può trasformare una mera anomalia statistica in prova sufficiente di evasione.

La responsabilità della decisione deve rimanere riconducibile all’autorità competente, con un controllo umano proporzionato alla natura e agli effetti dell’attività svolta. Il contribuente deve poter comprendere, nei limiti consentiti dalla legge e dalla tutela di interessi legittimi, gli elementi essenziali della contestazione e disporre di strumenti effettivi per confutarli.

8. La specializzazione dell’avvocato tributarista: dalla consulenza preventiva alla difesa processuale

L’evoluzione del sistema fiscale rafforza il ruolo dell’avvocato tributarista quale professionista in grado di assistere il contribuente lungo l’intero rapporto con l’Amministrazione finanziaria.

La consulenza preventiva consente di valutare la correttezza degli adempimenti, individuare aree di rischio e predisporre procedure interne coerenti con la normativa. Nei rapporti tra imprese e Fisco, assumono rilievo anche gli strumenti di adempimento collaborativo e il Tax Control Framework, secondo i rispettivi presupposti normativi e i requisiti professionali richiesti per le attività di certificazione.

Nella fase dell’accertamento, la competenza specialistica permette di verificare la legittimità dell’attività istruttoria, la sufficienza della motivazione, la correttezza della ricostruzione imponibile e l’applicabilità delle presunzioni.

La predisposizione delle osservazioni allo schema d’atto costituisce, in questo senso, un momento strategico: le deduzioni devono essere tempestive, documentate e orientate a contestare analiticamente i fatti e le norme posti a fondamento della pretesa.

Quando il procedimento sfocia nel contenzioso, la difesa richiede un’analisi coordinata dei profili sostanziali, procedurali e probatori, nonché la valutazione delle questioni di legittimità e dei rimedi previsti dall’ordinamento.

La specializzazione tributaria, pertanto, non si esaurisce nella conoscenza delle norme impositive: implica la capacità di integrare diritto costituzionale, diritto amministrativo, diritto processuale, diritto societario e disciplina contabile, mantenendo centrale la tutela concreta del contribuente.

9. Conclusioni: nessuna modernizzazione fiscale senza effettività delle garanzie

Il dibattito promosso dall’UNCAT evidenzia una questione di fondo: la qualità di un sistema tributario non può essere misurata esclusivamente attraverso l’efficienza della riscossione o la capacità di individuare basi imponibili non dichiarate.

Un ordinamento fiscale realmente moderno deve assicurare che ogni potere sia esercitato entro limiti conoscibili, proporzionati e verificabili; che il contribuente possa partecipare effettivamente al procedimento; che le presunzioni siano controllabili; che la riscossione sia coordinata con le vicende della pretesa; che il giudice sia indipendente e che l’innovazione tecnologica rimanga sottoposta alle garanzie dello Stato di diritto.

Le pronunce della Corte EDU sulle verifiche fiscali rafforzano l’esigenza di una lettura sostanziale delle garanzie convenzionali. Il contraddittorio preventivo, disciplinato dall’articolo 6-bis dello Statuto del contribuente, rappresenta uno strumento essenziale di partecipazione e prevenzione del contenzioso. La digitalizzazione, a sua volta, può migliorare l’efficienza amministrativa soltanto se accompagnata da trasparenza, responsabilità e controllo umano.

I correttivi della riforma dovrebbero quindi consolidare gli obiettivi di semplificazione senza sacrificare le garanzie già riconosciute. Il rapporto tributario non può essere concepito come una relazione unilaterale tra autorità e destinatario della pretesa, ma come un rapporto giuridico regolato dalla legge, nel quale il potere impositivo incontra i diritti e le libertà del contribuente.

Le competenze dello Studio Legale Bonanni Saraceno

Lo Studio Legale Bonanni Saraceno, attraverso l’attività professionale dell’avvocato Fabrizio Valerio Bonanni Saraceno, opera nell’assistenza e nella consulenza legale in materia civile, penale, societaria, tributaria e del diritto della crisi d’impresa.

Nel contesto della riforma fiscale, un’assistenza legale qualificata richiede un approccio integrato alla verifica degli atti dell’Amministrazione finanziaria, all’analisi della motivazione degli accertamenti, alla valutazione delle garanzie procedimentali e alla predisposizione delle difese del contribuente.

L’attività di consulenza può riguardare, in particolare, l’esame degli schemi d’atto e degli avvisi di accertamento, la predisposizione di osservazioni e controdeduzioni, la verifica dei presupposti delle presunzioni tributarie, l’analisi delle questioni concernenti accessi e verifiche fiscali e la tutela nelle controversie relative alla riscossione, nel rispetto delle competenze professionali e delle condizioni previste dalla legge.

Per imprese, società e persone fisiche, la prevenzione del contenzioso e la tempestiva individuazione delle criticità giuridiche costituiscono strumenti essenziali per proteggere il patrimonio e assicurare la conformità dell’attività economica all’ordinamento.

La prospettiva dello Studio si fonda sulla centralità della legalità, del diritto di difesa e dell’effettività della tutela giurisdizionale: principi che devono accompagnare ogni fase del rapporto tra contribuente e Amministrazione finanziaria, affinché l’evoluzione del sistema fiscale non si traduca in una compressione delle garanzie costituzionali.

Riferimenti normativi e documentali

[1] Corte europea dei diritti dell’uomo, Italgomme Pneumatici e altri c. Italia, 6 febbraio 2025; Agrisud 2014 semplificata e altri c. Italia, 11 dicembre 2025; Ferrieri e Bonassisa c. Italia, 8 gennaio 2026. Documentazione ufficiale consultabile sul portale del Ministero della Giustizia, sezione sentenze CEDU.

[2] Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 6-bis, come introdotto dal D.Lgs. 30 dicembre 2023, n. 219, e successive modificazioni.

Ulteriori riferimenti: Costituzione italiana, artt. 3, 23, 24, 53, 97 e 111; legge 9 agosto 2023, n. 111; D.L. 17 giugno 2025, n. 84, convertito dalla legge 30 luglio 2025, n. 108; legge 31 agosto 2022, n. 130; Convenzione europea dei diritti dell’uomo, artt. 6 e 8; normativa europea applicabile alla protezione dei dati personali e all’intelligenza artificiale.